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　　為便于融資租賃從業(yè)者閱讀，我們對(duì)原文顯示樣式有所整理，請知悉。

　　

　　一、案例介紹

　　

　　2X05年1月1日，A公司與B酒店簽訂融資租賃合同，A公司將綜合辦公樓及相關(guān)設(shè)施租賃給B酒店，租賃資產(chǎn)原值83663020.07元，凈值81748985.54 元，租賃期為40年，從2X05年2月1日到2X45年1月31日，每年租金514萬元，每年租金在下一個(gè)年度一季度之前結(jié)清，租賃期屆滿，資產(chǎn)由A公司無償收回，租賃合同無人提供擔(dān)保。A公司將該事項(xiàng)作為融資租賃事項(xiàng)，并按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。爭論的焦點(diǎn)：A公司的行為是否為融資租賃？合同執(zhí)行過程中應(yīng)繳納哪幾種稅費(fèi)？

　　

　　二、爭論

　　

　　對(duì)于此案例，本單位進(jìn)行了一次熱烈的討論，對(duì)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)-租賃》（簡稱“租賃準(zhǔn)則”）中有關(guān)融資租賃的規(guī)定到底是適用于所有資產(chǎn)還是只適用于動(dòng)產(chǎn)，形成了兩種不同的觀點(diǎn)。

　　

　　一種觀點(diǎn)認(rèn)為，融資租賃只適用于動(dòng)產(chǎn)，而不適用于不動(dòng)產(chǎn)。其理由是：

　　

　?、賱?dòng)產(chǎn)的使用壽命較短，租賃到期后的凈值比較好估計(jì)，而不動(dòng)產(chǎn)的使用壽命長，租賃到期后的凈值很難準(zhǔn)確估計(jì)；

　　

　?、诓粍?dòng)產(chǎn)的租賃期較長，其折現(xiàn)率的確定有一定難度。因而，融資租賃不適用于不動(dòng)產(chǎn)。

　　

　　另一種觀點(diǎn)認(rèn)為，融資租賃既適用于動(dòng)產(chǎn)，也適用于不動(dòng)產(chǎn)。其理由是：

　　

　?、僮赓U準(zhǔn)則只是以舉例的方式，列明租賃合同在符合五個(gè)條件之一的情況下，就可以認(rèn)定為融資租賃，而這五個(gè)條件均未將不動(dòng)產(chǎn)排除在融資租賃之外。

　　

　?、诓粍?dòng)產(chǎn)的使用壽命較長，導(dǎo)致其租賃到期后的凈值難以準(zhǔn)確估計(jì)，這不能成為將其排除在融資租賃之外的理由，因?yàn)闀?huì)計(jì)本身是一門估計(jì)的學(xué)問，借助于現(xiàn)代管理科學(xué)理論及現(xiàn)代技術(shù)，可以對(duì)不動(dòng)產(chǎn)在租賃到期后的凈值進(jìn)行合理估計(jì)。

　　

　?、鄄粍?dòng)產(chǎn)還有一個(gè)土地使用年限的問題?！冻鞘蟹康禺a(chǎn)管理法》第21條規(guī)定：土地使用權(quán)出讓合同約定的使用年限屆滿，土地使用者需要繼續(xù)使用土地的，應(yīng)當(dāng)至遲于屆滿前一年申請續(xù)期，除根據(jù)社會(huì)公共利益需要收回該土地的，應(yīng)當(dāng)予以批準(zhǔn)。經(jīng)批準(zhǔn)準(zhǔn)予續(xù)期的，應(yīng)當(dāng)重新簽訂土地使用權(quán)出讓合同，依照規(guī)定支付土地使用權(quán)出讓金。土地使用權(quán)出讓合同約定的使用年限屆滿，土地使用者未申請續(xù)期或者雖申請續(xù)期但依照前款規(guī)定未獲批準(zhǔn)的，土地使用權(quán)由國家無償收回。因此，可參照土地使用權(quán)的期限合理確定不動(dòng)產(chǎn)的使用壽命。

　　

　?、苡械膭?dòng)產(chǎn)的使用壽命也不短，長達(dá)十年、二十年，其凈值也很難準(zhǔn)確估計(jì)。

　　

　　三、律師觀點(diǎn)

　　

　　因該案例比較特殊，A公司為準(zhǔn)確把握合同的性質(zhì)，以正確地進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，特就本合同是否為融資租賃視界合同咨詢了律師事務(wù)所。律師事務(wù)所意見函內(nèi)容如下：

　　

　?、俑鶕?jù)我國《合同法》第237條的規(guī)定，融資租賃合同是出租人根據(jù)承租人對(duì)出賣人、租賃物的選擇，向出賣人購買租賃物提供給承租人使用，承租人支付租金的合同。

　　

　?、诟鶕?jù)國家稅務(wù)總局發(fā)布的《關(guān)于融資租賃業(yè)務(wù)征收流轉(zhuǎn)稅問題的通知》（國稅函[2000]514號(hào)）的解釋，除經(jīng)中國人民銀行批準(zhǔn)從事融資租賃業(yè)務(wù)的單位外，其他單位也可以從事融資租賃業(yè)務(wù)。

　　

　?、圪F公司提交的融資租賃合同的內(nèi)容條款與《合同法》第14章融資租賃合同的規(guī)定相符。

　　

　?、苋谫Y租賃合同的標(biāo)的物，除法律有明文規(guī)定不得租賃外，其他的沒有限制。貴公司提交的融資租賃合同中的標(biāo)的物，現(xiàn)行法律法規(guī)并不限制。

　　

　?、菰谔厥馇闆r下，融資租賃關(guān)系中的出賣人和出租人存在競合。貴公司提交的融資租賃合同的出賣人和出租人均為貴公司，屬于特殊情況。

　　

　　四、筆者觀點(diǎn)

　　

　　筆者認(rèn)為，融資租賃適用于所有使用壽命有限的資產(chǎn)，只要符合融資租賃的五個(gè)確認(rèn)條件之一，就應(yīng)視同融資租賃，按相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

　　

　　租賃準(zhǔn)則規(guī)定，滿足下列標(biāo)準(zhǔn)之一的，即應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為融資租賃：

　　

　?、僭谧赓U期屆滿時(shí)，租賃資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人。也就是說，如果在租賃合同中已經(jīng)約定或者根據(jù)其他條件在租賃開始日就可以合理地判斷，租賃期屆滿時(shí)出租人會(huì)將資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人，那么該項(xiàng)租賃應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為融資租賃。

　　

　?、诔凶馊擞匈徺I租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，所訂立的購買價(jià)款預(yù)計(jì)將遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)時(shí)租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值，因而在租賃開始日就可以合理確定承租人將會(huì)行使這種選擇權(quán)。

　　

　?、奂词官Y產(chǎn)的所有權(quán)不轉(zhuǎn)移，但租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分。這里的“大部分”一般指租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的75%以上。

　　

　　④承租人在租賃開始日的最低租賃付款額現(xiàn)值，幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值；出租人在租賃開始日的最低租賃收款額現(xiàn)值，幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值。虞租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊，如果不作較大改造，只有承租人才能使用。這條標(biāo)準(zhǔn)是指租賃資產(chǎn)是由出租人根據(jù)承租人對(duì)資產(chǎn)型號(hào)、規(guī)格等方面的特殊要求專門購買或建造的，具有專購、專用性質(zhì)。這些租賃資產(chǎn)如果不作較大改造，其他企業(yè)通常難以使用。在這種情況下，該項(xiàng)租賃也應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為融資租賃。

　　

　　根據(jù)A公司與B酒店簽訂的合同條款并經(jīng)過計(jì)算可知，A公司在租賃開始日的最低租賃收款額現(xiàn)值幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值，符合上述第四條標(biāo)準(zhǔn)。另外，就租賃期而言，也基本符合上述第三條標(biāo)準(zhǔn)。

　　

　　另外，律師也認(rèn)為不動(dòng)產(chǎn)可以適用融資租賃。部分省市的房產(chǎn)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則對(duì)融資租賃房地產(chǎn)怎樣交稅也有規(guī)定，說明稅務(wù)上也認(rèn)可了房地產(chǎn)的融資租賃行為。

　　

　　五、A公司2X07年的會(huì)計(jì)處理

　　

　　到2X07年年初，A公司長期應(yīng)收款扣除應(yīng)收融資租賃款后的余額為195748333.33 元，未確認(rèn)融資收益為117916486.69元，2X05、2X06年已按直線法確認(rèn)了融資收益5934527.77元。

　　

　　1.預(yù)計(jì)租賃期屆滿后融資租賃資產(chǎn)的凈殘值。因租賃期為40年，租賃期屆滿后其土地使用權(quán)也快到期了（綜合用地的使用年限為50年，租賃開始日土地已使用6年），根據(jù)目前狀況及經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)，其裝修到期已無任何價(jià)值，其房產(chǎn)建筑成本預(yù)計(jì)為其原值的10%，即凈殘值為8366302.01元。

　　

　　2.計(jì)算租賃內(nèi)含利率。根據(jù)案例可得到以下等式：

　　

　　5140000 x（P/A，R，38）+ 8794635.34 x（P/F，R，38）= 77831846.64

　　

　　根據(jù)這一等式，可在多次測試的基礎(chǔ)上，用插值法計(jì)算得出租賃內(nèi)含利率。經(jīng)過計(jì)算得到：R=5.94%，即租賃內(nèi)含利率為5.94%。

　　

　　3.計(jì)算各期應(yīng)分?jǐn)偟娜谫Y收入。在實(shí)際利率法下，各期應(yīng)確認(rèn)的融資收入及各期租賃投資凈額減少額如下表：

　　

　　未確認(rèn)融資收益額分配表            單位（元）

　　

　　

　　

　　根據(jù)上表，2X07年應(yīng)確認(rèn)的融資租賃收益為4623211.69元。會(huì)計(jì)分錄為：

　　

　　借：應(yīng)收賬款            5140000元；

　　

　　貸：長期應(yīng)收款        516788.31元，其他業(yè)務(wù)收入4 623 211.69 元。 

　　

　　來源：《財(cái)會(huì)月刊》 出處：天職會(huì)計(jì)所  王蓋君